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数字经济对我国国际税收规则的挑战

国际税收管理班课题组        点击次数:4800


        电子商务、互联网广告等数字经济模式对我国国际税收规则提出了诸多挑战。OECD国家的做法,如英国引入新税种转移利润税,澳大利亚成立反避税工作组,对进口的数字服务和产品征收商品服务税等,值得我们借鉴。
        数字经济带来了一系列税收上的问题。税基侵蚀和利润转移(BEPS)项目第一项行动计划就是《应对数字经济的税收挑战》。该行动计划报告建议应动态监控和评估其对税收制度的影响,并对国内立法和国际规则的调整提出建议。
        数字经济主要模式对我国国际税收规则的挑战
        电子商务。跨境电子商务模式下将商品送达其他国家的客户、在其他国家开展的交付活动,是否在其他国家构成常设机构、其他国家是否有权征税呢?
        现行经济合作与发展组织(OECD)税收协定范本和联合国税收协定范本都在第五条第四款列出了豁免构成常设机构的活动,其中包括专为储存、陈列、交付商品的目的而使用的设施或保存的库存,我国所签税收协定基本也都包含这一规定。
        然而,OECD秘书处在BEPS第七项行动计划《防止人为规避常设机构》的报告中明确所列活动都应该满足准备性、辅助性的要求,才能免于认定为常设机构。但如果有些国家为了给税务部门和纳税人提供更大的确定性,认为第四款所列活动不需要满足准备性、辅助性的条件,也可以在协定中继续使用现行OECD范本第四款的表述。
        那么,我国在未来的税收协定谈签工作中,在该问题上应当采取何种立场?这是需要思考的一个问题。
        互联网广告。大多数情况下,网络广告用户并不会因为贡献数字内容而直接获得报酬。然而,用户的贡献创造出来的价值却体现在企业价值中,例如在企业的投资者出售企业时通过销售价格得到反映。
        数据的运用可以各种方式为企业创造价值,如何评估量化数据的价值,尤其是如何归属分配数据所创造的价值,目前仍是一个非常复杂的问题。以数字经济双层面商业模式为例,企业可以从某用户群或客户群收集数据,然后提供这些数据给第二个用户群,以便其有机会利用这些数据定制设计广告。如果两个客户群分布在不同国家,就会引起上述关联度以及如何将利润合理分配到这些国家的问题及很多其他问题,包括数据交易应该如何合理定性,数据及数据交换产生的交易在何种程度上应被视为免费商品或者以物换物交易,以及在税务和会计上如何处理等。
        云计算。在现行国际税收框架下,云计算的数据中心符合有形物理存在,其所在地被视为收入来源国。根据现行OECD范本,可以将服务器视为常设机构,其收入由数据中心所在国征税。但是数据中心的服务器一般是独立运行,没有或仅有很少的维护人员。在实际运营中管理决策由服务提供商做出,数据中心所在地往往并不是服务购买方所在地。因此,以服务器作为常设机构可能不符合实质重于形式原则。另外,云计算服务提供商会在海外建设多个数据中心,并将数据进行多重备份,服务商在提供服务的过程中实时调配数据资源,哪部分服务是本地区数据中心提供的很难准确判定,也就无法区分各数据中心的所得。因此,在云计算模式下,常设机构如何认定?数据动态移动情况下常设机构的变更如何跟踪?整体利润的多大比例可以归属于某个国家的常设机构?这些问题都是国际税收所面临的挑战和难题。
        OECD国家应对数字经济挑战的做法
        法国正在考虑设立新税种,对在其境内网络数据的收集及利用征税,同时对数字经济中的常设机构重新定义,特别是规定将在法国境内为网络数据的收集提供服务的公司,视为虚拟常设机构。
        英国2015年财政法案引入新税种——转移利润税,规定从2015年4月1日起,凡跨国公司在英国经营所产生的利润转移至国外时,将被征收25%的税。企业必须在30天内缴纳所有税额,否则将面临处罚。
        澳大利亚也针对数字经济修订了相关法案,并采取措施积极应对。如要求企业增强透明度;成立反避税工作组;从2017年7月1日起,对进口的数字服务和产品征收商品服务税;参照英国做法,从2017年7月1日起,开征转移利润税,作为对跨国公司反避税法案的补充;出台针对电子分销平台运营商的税收法规等。
        数字经济下对我国国际税收规则的重新审视
        数字经济下对经济关联原则的重新审视。经济关联原则是指按照不同类型所得与有关国家的经济关联度来划分税收管辖权。我国专家学者在这一领域做了深入的探索。有学者建议在常设机构概念中引入实质存在标准,重新界定虚拟经济下常设机构概念要件。另有学者建议,按照境内客户对境外非居民销售方所支付的有关数据化产品或服务的价款毛额,适用限定的税率(不超过6%)从源课征预提所得税。另外,为了避免国际重复征税,居住国应给予相应的救济措施,如税收抵免等。
        数字经济下对转让定价规则的重新审视。《国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》(国家税务总局公告2015年第16号)明确指出,“企业使用境外关联方提供的无形资产需支付特许权使用费的,应当考虑关联各方对该无形资产价值创造的贡献程度,确定各自应当享有的经济利益。企业向仅拥有无形资产法律所有权而未对其价值创造做出贡献的关联方支付特许权使用费,不符合独立交易原则的,在计算企业应纳税所得额时不得扣除。”《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第42号)明确提出在同期资料中进行价值链分析的要求,并强调了地域特殊因素对企业创造价值贡献的计量及其归属。
        在价值分析方面,如何贯彻和落实我国所提出的地域性特殊因素(成本节约、市场溢价)对价值创造的贡献,还需要更具操作性的指南,从而避免过高的纳税遵从成本与税收管理负担。

编辑:张彤    审核:郭成    发布:温泉    2017-06-30 15:18:25    

【文章来源】中国税务报
【图片来源】
【关  键  字】国际税收

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